Martial Saddier
Question N° 109891 au Ministère de l'Économie
Question soumise le 31 mai 2011
M. Martial Saddier attire l'attention de Mme la ministre de l'économie, des finances et de l'industrie sur les conditions d'octroi du crédit d'impôt pour l'achat de pompe à chaleur, instituées par l'article 200 quater du code général des impôts, modifiées par la loi de finances pour 2009 du 27 décembre 2008. En effet, jusqu'au 27 décembre 2008, l'article 200 quater du CGI était rédigé comme suit : « [...] Il est institué un crédit d'impôt sur le revenu au titre de l'habitation principale du contribuable située en France. Il s'applique : [...] Au coût des équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ou des pompes à chaleur dont la finalité essentielle est la production de chaleur : [...] Payés entre le 1er janvier 2005 et le 31 décembre 2009 dans le cadre de travaux réalisés dans un logement achevé ; l'article 109-I de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 portant loi de finances pour 2009 a modifié l'article 200 quater du code général des impôts pour se trouver rédigé comme suit : [...] Au coût des équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ou des pompes à chaleur autre que air/air dont la finalité essentielle est la production de chaleur : [...] payés entre le 1er janvier 2005 et le 31 décembre 2012 dans le cadre de travaux réalisés dans un logement achevé ; l'article 109-III de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 (non codifié à l'article 200 quater du code général des impôts) dispose encore : [...] Le présent article s'applique aux dépenses payées à compter du 1er janvier 2009. Cette modification législative entraîne un conflit de loi dans le temps : en effet, tous les contribuables engagés fermement dans l'acquisition d'une pompe à chaleur mais non réglée avant le 1er janvier 2009 se seraient trouvés sous le coup de cette nouvelle législation et n'auraient pu ainsi bénéficier du crédit d'impôt sur la base duquel ils avaient pourtant décidé leur investissement. C'est pour éviter un tel conflit que la direction de la législation fiscale a publié le 30 juin 2009 une instruction fiscale instituant la mesure transitoire suivante : « 36. Mesure transitoire pour les dépenses engagées avant le 1er janvier 2009 : Afin que ces évolutions législatives n'aient pas pour effet de pénaliser les contribuables qui auraient engagé des dépenses avant le 1er janvier 2009 sur la base de la législation fiscale alors applicable, il est admis de retenir, pour les dépenses engagées ou réalisées entre le 1er janvier et le 31 décembre 2008 et dont le paiement intervient à compter du 1er janvier 2009, les conditions applicables à la date de la réalisation ou de l'engagement de la dépense correspondante. Pour l'application de cette mesure transitoire, sont considérées comme réalisées ou engagées entre le 1er janvier et le 31 décembre 2008, les dépenses afférentes à un équipement ou matériel pour lesquelles le contribuable peut justifier, entre ces deux dates, de l'acceptation d'un devis et du versement d'un acompte à l'entreprise ». Si on peut saluer une telle mesure de bon sens, il apparaît cependant que l'exigence du versement d'un acompte (cumulée à l'acceptation du devis) soit une condition particulièrement sévère qui pourrait priver un grand nombre de contribuable du bénéfice des dispositions de cette instruction fiscale. En effet, qu'il soit exigé un engagement au 31 décembre 2008, consistant dans un devis ou un bon de commande, apparaît être une condition tout à fait légitime pour pouvoir bénéficier des dispositions de l'article 200 quater du CGI telles qu'elles existaient à cette date. En revanche, au 31 décembre 2008, nul texte de droit positif n'exigeait de paiement d'acompte pour pouvoir bénéficier de ces dispositions : nul contribuable ne pouvait alors savoir que l'administration fiscale allait exiger le 30 juin 2009 qu'un acompte devrait être payé au 31 décembre 2008. Eu égard à cette restriction purement administrative apportée à la succession de deux régimes de droit dans le temps, il lui demande en conséquence quels aménagement il envisage d'apporter à cette instruction fiscale afin de ne pas pénaliser les contribuables ayant signé un devis avant le 31 décembre 2008 sans versement d'un acompte, pour un investissement payé après le 1er janvier 2009.
Réponse émise le 23 août 2011
L'article 109 de la loi de finances pour 2009 (loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008) a supprimé, au titre de l'acquisition, à compter du 1er janvier 2009, de pompes à chaleur de type air/air et de chaudières à basse température, l'application du crédit d'impôt sur le revenu prévu à l'article 200 quater du code général des impôts en faveur des économies d'énergie et du développement durable. Cette suppression, qui s'inscrit dans le prolongement des aménagements antérieurs de ce dispositif et des travaux menés dans le cadre du « Grenelle de l'environnement », témoigne de la volonté des pouvoirs publics de limiter la liste des équipements éligibles aux équipements les plus performants en matière d'économies d'énergie et de promotion des énergies renouvelables, tout en excluant les équipements de confort. Le fait générateur du crédit d'impôt intervient à la date du paiement de la dépense à l'entreprise qui a réalisé les travaux. Le versement d'un acompte, notamment lors de l'acceptation du devis, n'est pas considéré comme un paiement pour l'application du crédit d'impôt. En effet, le paiement est considéré comme intervenu lors du règlement définitif de la facture. Un devis, même accepté, ne peut donc en principe être considéré comme une facture. Toutefois, afin que ces évolutions législatives et réglementaires n'aient pas pour effet de pénaliser les contribuables ayant engagé des dépenses avant le 1er janvier 2009, il est admis de retenir, pour les dépenses engagées ou réalisées entre le 1er janvier et le 31 décembre 2008 et dont le paiement intervient à compter du 1er janvier 2009, les conditions (appréciation du caractère éligible de l'équipement ou du matériel, critères techniques requis ou taux du crédit d'impôt) applicables à la date de la réalisation ou de l'engagement de la dépense correspondante. Pour l'application de cette mesure de tempérament, sont considérées comme réalisées ou engagées entre le 1er janvier et le 31 décembre 2008, les dépenses afférentes à un équipement ou matériel pour lesquelles le contribuable peut justifier, entre ces deux dates, de l'acceptation d'un devis et du versement d'un acompte à l'entreprise. Ainsi, par exemple, l'acquisition d'une pompe à chaleur air/air ou d'une chaudière à basse température répondant aux critères de performance en vigueur en 2008, et qui aurait été engagée en 2008, pourra donner lieu à un crédit d'impôt au titre de l'imposition des revenus de l'année 2009 pour l'ensemble de la dépense supportée, sous réserve que le contribuable soit en mesure de justifier de l'acceptation d'un devis et du versement d'un acompte à l'entreprise au cours de l'année 2008. En effet, lorsqu'il remplit cette double condition, il peut être légitimement considéré que le contribuable s'est réellement engagé à réaliser l'installation de l'équipement concerné, même si l'entreprise effectue les travaux postérieurement à la date d'entrée en vigueur des nouvelles dispositions et si le contribuable concerné paie le solde de la facture après la même date. Tel ne serait pas le cas sur la base d'une simple acceptation de devis. Le contribuable ayant accepté un devis et payé un acompte bénéficie donc de l'avantage fiscal aux conditions (critères techniques et taux) en vigueur à la date de l'engagement de la dépense correspondante. Cette disposition ne constitue pas une restriction apportée au dispositif par l'administration ; au contraire, il s'agit d'un assouplissement de la date d'entrée en vigueur de l'exclusion par l'article 109 précité de la loi de finances pour 2009 des pompes à chaleur de type air/air et des chaudières à basse température, du crédit d'impôt en faveur des économies d'énergie et du développement durable, fixée sans réserve par ledit article au 1er janvier 2009.
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